EPC工程总承包合同的税收筹划
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在EPC项目中，业主通常会与总包方签订合同，有需求的话总包方还可以将业务委托给分包方。设计、采购和施工适用的增值税税率是不同的。对于EPC项目增值税的处理方式，很多情况下视为混合销售。此时，如果不进行合同的拆分，业主与总包方可能会依据混合销售中主营业务适用的税率征税。暂用我国当前的税率来看，若主营业务认定为采购，则项目整体都承担13%（个别货物的采购适用9%）的较高税率；或者认定为建筑服务，本应适用6%税率的设计服务也会因此而多纳税。而且不拆分合同可能会把国内出口货物的价款等都计算在税基中，增大应纳税额。
目前国际EPC项目的工程范围集中于电力、石油、冶金等特定行业，这些行业的采购占比非常大，很多项目的设备和材料购进占到了整体支出的60%～70%。因此，总承包商在缴纳税款的时候，极可能被认定为是将采购货物作为主营业务的，则需就合同全额按购进货物适用的较高税率缴纳增值税。总承包商面临税负成本大幅上升的风险。
但如果业主和总承包商选择拆分合同，目前一般有两种不同的类型。第一种模式是由业主和总承包商达成EPC合同担保，起统筹协调的作用。另外签有离岸合同和在岸合同，离岸合同通常包含EP部分，其中E属于智力密集型行业，在发达国家更具备相应的技术和资源条件，这是由离岸公司完成的；而如果能够通过承包商所在国的采购平台公司办理，则可以争取到申请出口退税的优惠；C部分通常属于在岸合同，因为施工需要在项目所在国完成。此种模式的具体架构如图1所示。
图1 国际EPC项目合同分拆架构1
第二种模式包含EPC总承包合同和离岸合同两类，EPC总承包合同比较常规，但是会明确离岸和在岸的金额分别是多少。而对于离岸合同，设计和采购经常会捆绑在一起作为一个整体，再同采购或设计平台公司签订合同。这种架构其实不是公开的合同拆分，但其实质仍然是合同拆分的管理模式，在总包合同中将不同环节的价格予以规定，同样体现了合同拆分的理念。其具体架构如图2所示。
图2 国际EPC项目合同分拆架构2
总体来看，对我国承担国际EPC项目的企业而言，合同拆分能够降低企业的税负。对于设计合同，因为业务通常发生在中国境内，对应的收入无需在项目所在国缴纳增值税和所得税。对于采购合同，以业主的名义购进货物，之后再由总承包商将其出口到境外的项目所在国，如果签订了分包合同，可以视为总承包商在中国销售境内商品至境外，对应的所得只需在中国纳税，而且增值税通常情况下可以享受免抵退税。对施工合同，如果总承包商将项目分包给中国的企业，增值税是免税的，若工期少于六个月，一般也不会构成项目所在国的常设机构，只需缴纳中国境内的所得税。如果分包方是境外企业，则增值税按照当地的规定纳税，所得税就施工单位的利润在所在国纳税。
双方在签订合同的时候，总承包商可以选择中国总公司签订，也可以由国外的分公司以其名义签订，不同的合同方会有不同的纳税处理。
如果以中国总公司的名义签订，比较适合的情况是项目所在地的税率高，工期不超过六个月，这样中国公司一般不会在项目所在地构成常设机构，无需在当地缴纳所得税，而中国的税率又是比较低的。
如果以设在项目所在地的分公司或者子公司的名义签订合同，适用的情况是项目所在地的税负低于我国，可以起到节税的作用，但是一定要对当地的税制了解清楚，能够做到纳税遵从，不带来额外的税收风险。
另外也有混合签订的情况，比较常见的是E、P部分以中国总公司的名义签订，C的部分以国外子公司或分公司的名义签订，这样可以减少在项目所在地的纳税，避免重复征税，但是会对项目所在国的税收造成侵蚀，一些国家已经开始对这种签订方式进行规避，因此采用此种形式时要慎重考虑，了解项目所在地是否同意签订的方式，并且尽量争取，与所在国事先协商确定好。
在做政府项目的时候，一般会有免、退税协议，但是仅限于在项目所在国的所得税减免，利润汇回我国还是要按原规定纳税；对于某些与委托方签订包税协议的企业，需要注意虽然委托方会为企业代缴税款，但是如果纳税错误，还是要由企业承担相应的后果，另外由委托方纳税，通常不会为企业做税收筹划。因此在签订这类合同的时候要事先了解好相关的税收条款，必要的时候还可以请外部的专家给予帮助。
来源： 中财大税收筹划与法律研究中心
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